PRECIS DE FISCALITE DES ENTREPRISES

Le bouclier fiscal a cédé : sera-t-il emporté ?

Pour donner leur pleine efficacité aux augmentations d’impôts votées dans la loi de finances, le bouclier fiscal, pour la première fois, a cédé. Ainsi, ne seront pas prises en compte pour le calcul des impositions ouvrant droit à restitution (bouclier applicable en 2013) : – l’augmentation de l’imposition de la dernière tranche du barème de l’impôt sur le revenu (V. infra, n° 72), des plus-values des particuliers (V. infra, n° 491, 515 et 527), des stock-options (V. infra, n° 830) et de certains revenus de capitaux mobiliers (V. infra, n° 480 et 486) ; – l’augmentation de 0,20 % du prélèvement social applicable aux revenus du patrimoine et aux produits de placement (V. infra, n° 578) ; – la suppression du seuil d’imposition des plus-values mobilières des particuliers (V. infra, n° 515) ; – la réduction de 10 % du taux de certaines niches fiscales (V. infra, n° 22). Reste à savoir si le bouclier fiscal existera toujours en 2013. Il faudra pour en savoir plus attendre la réforme de la fiscalité du patrimoine envisagée au printemps 2011. 

La chasse aux niches fiscales se poursuit

La politique de rationalisation des dépenses fiscales se poursuit. Trois mesures en attestent. D’abord, une nouvelle mesure de limitation des avantages fiscaux est instituée, dite « rabot » : il faut désormais, avant application du plafond global (« raboter d’abord, plafonner ensuite »), réduire de 10 % le taux de certains plafonds d’imputation, crédits ou réductions d’impôt (par exemple un crédit d’impôt de 25 % est réduit à 22 %). Le supplément d’impôt qui en résulte est expressément écarté du bénéfice du bouclier fiscal (V. supra, n° 19). Sont concernés les avantages fiscaux soumis à la règle du plafond global, autrement dit les avantages qui trouvent leur cause dans un investissement (par exemple la réduction d’impôt sur le revenu pour souscription au capital d’une société, V. infra, n° 1538) ou dans une prestation rendue au contribuable, à l’exclusion des avantages liés à la situation personnelle du contribuable ou à un investissement non immédiatement lucratif, voire gratuit. Par exception, certains avantages fiscaux soumis à plafonnement ne sont pas concernés par cette réduction globale de 10 % : emploi d’un salarié à domicile, frais de garde des jeunes enfants, investissement locatif dans le logement social outre mer.

 Le principe de liberté d’affectation comptable n’a plus d’incidence en matière fiscale : pourquoi faire simple quand on peut faire compliquer

. En matière de BIC (et dans une certaine mesure de BA), selon une jurisprudence constante du Conseil d’E´tat, l’entrepreneur individuel est libre, par une inscription comptable au bilan de l’entreprise, de déterminer le périmètre des éléments, tant actifs que passifs, qui seront pris en compte pour la détermination du résultat fiscal de l’entreprise individuelle et ce, quelle que soit leur affectation réelle. Ainsi, qu’ils soient ou non affectés à l’exploitation, les éléments inscrits au bilan forment une masse autonome sur le plan comptable et fiscal, à partir de laquelle est déterminé le résultat fiscal de l’entreprise individuelle selon les règles de la fiscalité des entreprises (théorie du bilan) : les revenus tirés des éléments inscrits au bilan comme les charges qui leur sont afférentes sont imposables et déductibles selon les règles des BIC, tandis que leur cession relève du régime des plus et moins-values des entreprises. Les éléments tenus hors bilan relèvent pour la part de la fiscalité des ménages, lors même qu’ils sont en réalité affectés à l’exploitation. Le principe de liberté d’affectation comptable, « principe de pagaille », a suscité des critiques en ce qu’il constituait un facteur de complexité et d’opacité : la lecture du bilan ne renseigne en rien sur la masse des biens effectivement affectés à l’exploitation, ce qui n’est pas franchement conforme à la philosophie des nouvelles règles comptables, lesquelles on le sait s’efforcent d’appréhender la réalité économique. Qui plus est, comment justifier que le principe de liberté d’affectation comptable ne joue qu’en matière de BIC et de BA ? Ainsi, s’agissant de l’imposition des résultats, il est écarté en matière de BNC, d’EIRL (l’activité à laquelle les biens sont affectés doit faire l’objet d’une comptabilité autonome, C. com., art. L. 526-13) et de société. E´ galement, il ne s’applique pas aux autres impôts, à commencer par la TVA, la contribution économique territoriale ou encore l’ISF, ou` l’on raisonne en termes d’affectation réelle. Surtout (et sans doute cet argument a-t-il été déterminant), il autorise une liberté de gestion coûteuse pour les finances publiques, spécialement en matière d’immobilier. Par exemple, en inscrivant à l’actif du bilan un immeuble non affecté à l’exploitation, il est possible en cas de cession d’échapper à toute imposition de la plus-value sur le fondement de l’article 151 septies du CGI, là ou` une plus-value aurait été imposable dans le cadre de la fiscalité des ménages. Or toutes les réformes récentes visent à réserver les régimes de faveur existant en matière de fiscalité des entreprises au seul  immobilier d’entreprise, à l’exception de l’immobilier de rapport ou d’habitation. La théorie du bilan a donc été remise en cause pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2012 (LFR, art. 13) au prix d’un divorce entre la règle comptable et fiscal. D’un point de vue comptable, la liberté demeure totale : l’entrepreneur individuel reste libre de ne pas inscrire au bilan des éléments affectés à l’exploitation ou d’inscrire au bilan des éléments non affectés à l’exploitation. Cependant, d’un point de vue fiscal, les éléments non affectés à l’exploitation ne sont plus pris en compte pour la détermination du résultat imposable de l’entreprise, d’ou` la nécessité de retraitements extra-comptables, en matière de produits et charges comme en matière de plus et moins-values (CGI, art. 155 II). On peut regretter le décalage ainsi créé entre la règle comptable et la règle fiscale. Pourquoi ne pas avoir tout simplement, comme en matière de BNC et d’EIRL, imposé l’inscription au bilan des éléments nécessaires ou utiles à l’activité ? Voici qui impose de complexes retraitements, ce qui ne s’inscrit en rien dans la logique des nouvelles normes comptables visant à aligner, autant se faire que peut, la règle fiscale sur la règle comptable. On ajoutera que les nouvelles règles sont imprécises et lacunaires, ce qui ouvre la voie à de nombreuses difficultés d’interprétation. De quoi décourager, mais peut-être est-ce le but recherché, les entrepreneurs individuels d’inscrire au bilan des éléments non affectés à l’exploitation.